增值稅先開發票先納稅是咋回事？

增值稅先開發票先納稅是咋回事？

增值稅基本規定

一、1993年，《中華人民共和國增值稅暫行條例》(國務院令第134號)

第十九條增值稅納稅義務發生時間：

(一)銷售貨物或者應稅勞務，為收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據的當天。

(二)進口貨物，為報關進口的當天。

二、2008年，《中華人民共和國增值稅暫行條例》(國務院令第538號)

第十九條增值稅納稅義務發生時間：

(一)銷售貨物或者應稅勞務，為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天;先開具發票的，為開具發票的當天。

(二)進口貨物，為報關進口的當天。

增值稅扣繳義務發生時間為納稅人增值稅納稅義務發生的當天。

《增值稅暫行條例釋義》本條釋義

本條是關于納稅義務發生時問和扣繳義務發生時間的規定。

與原條例的規定相比，本條增加規定了“先開具發票的，以開具發票的當天為納稅義務發生時間”，同時明確規定了扣繳義務發生時間。納稅義務發生時間是納稅人納稅義務的起算時間，即納稅人繳納稅款的起算時間，直接關系到納稅人應納稅額的大小、納稅期限的確定等，屬于稅收基本要素，需要在稅收法律、行政法規中直接作出規定?？劾U義務發生時間也同樣需要在法律、行政法規中作出規定。所以本條明確規定了納稅義務發生時間和扣繳義務發生時間。本條規定可以從以下幾方面來理解：

1.一般情形下，銷售貨物或者應稅勞務，納稅義務發生時間為收訖銷售款項，或者取得索取銷售款項憑據的當天。

納稅人銷售貨物或者應稅勞務，往往以收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據為交易完成的標志，所以納稅義務的發生也應當以收訖銷售款項，或者取得索取銷售款項憑據的時間為原則來確定，這有利于減輕納稅人負擔，緩解資金被占用的壓力。需要注意的是，這只是原則性規定，即納稅人在收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據之前，并未事先開具發票。如果事先開具了發票，則以開具發票的當天為納稅義務發生時間。

2.銷售貨物或者應稅勞務時先開具發票的，納稅義務發生時間為開具發票的當天。

增值稅實行憑發票抵扣稅款制，即納稅人抵扣進項稅額以增值稅扣稅憑證上注明的增值稅額為準，購買方在取得增值稅扣稅憑證后，即便是尚未向銷售方支付款項，但卻可以憑增值稅專用發票去抵扣稅款，這時如果再強調銷售方的納稅義務發生時間為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天的話，則會造成稅款征收上的脫節，即一邊(指銷售方)還沒開始納稅，一邊(指購買方)卻已經開始將稅務機關未征收到的稅款進行抵扣。此外，由于普通發票與增值稅專用發票均屬于商事憑證，征稅原則應當保持一致。所以，為了避免此類稅款征收脫節現象的發生，維護國家稅收利益，同時保證征稅原則的一致性，本條第(一)項規定，如果納稅人銷售貨物或者應稅勞務時先開具發票的，納稅義務發生時間為開具發票的當天。

3.進口貨物，納稅義務發生時間為報關進口的當天。

納稅人進口貨物與銷售貨物或者應稅勞務不同，涉及在不同國境之間的物理空間交換，需要經過一個入關手續，由海關對進口全過程進行監管，而且在辦理入關手續完成后，才標志著進口貨物手續的完成?？紤]到進口貨物由海關介入后，等于是經過了政府部門的一道監控，如果以收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據為納稅義務發生時間，由于國際支付結算體系的復雜，同時也涉及不同國家之間的稅收主權關系等，實際不可行，也會損害到進口國的稅收利益。所以本條規定，進口貨物，納稅義務發生時間為報關進口的當天。報關進口的時間根據《海關法》來確定。根據《海關法》第十四條規定，進出境運輸工具到達設立海關的地點時，運輸工具負責人應當向海關如實申報，交驗單證，并接受海關監管和檢查;第二十四條規定，進口貨物的收貨人應當自運輸工具申報進境之日起14日內向海關申報。

4.扣繳義務發生時間為納稅義務發生的當天。

扣繳義務的存在是以納稅義務的存在為前提，為了保證稅款及時入庫，同時也方便扣繳義務人代扣代繳稅款，有必要使扣繳義務發生時間與納稅義務發生時間相銜接。所以本條第二款規定，扣繳義務發生時間為納稅義務發生的當天。

三、2016年，《中華人民共和國增值稅暫行條例》(國務院令第666號)

第十九條增值稅納稅義務發生時間：

(一)銷售貨物或者應稅勞務，為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天;先開具發票的，為開具發票的當天。

(二)進口貨物，為報關進口的當天。

增值稅扣繳義務發生時間為納稅人增值稅納稅義務發生的當天。

四、2016年，《營業稅改征增值稅試點實施辦法》(財稅[2016]36號發布)

第四十五條增值稅納稅義務、扣繳義務發生時間為：

(一)納稅人發生應稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天;先開具發票的，為開具發票的當天。

收訖銷售款項，是指納稅人銷售服務、無形資產、不動產過程中或者完成后收到款項。

取得索取銷售款項憑據的當天，是指書面合同確定的付款日期;未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為服務、無形資產轉讓完成的當天或者不動產權屬變更的當天。

(二)納稅人提供建筑服務、租賃服務采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天?！矀渥ⅲ?ldquo;財稅[2017]58號”修改〕

(三)納稅人從事金融商品轉讓的，為金融商品所有權轉移的當天。

(四)納稅人發生本辦法第十四條規定情形的，其納稅義務發生時間為服務、無形資產轉讓完成的當天或者不動產權屬變更的當天。

(五)增值稅扣繳義務發生時間為納稅人增值稅納稅義務發生的當天。

附：2017年，《財政部 稅務總局關于建筑服務等營改增試點政策的通知》(財稅[2017]58號)

第二條《營業稅改征增值稅試點實施辦法》(財稅[2016]36號印發)第四十五條第(二)項修改為“納稅人提供租賃服務采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天”。

五、2017年，《中華人民共和國增值稅暫行條例》(國務院令第691號發布)

第十九條增值稅納稅義務發生時間：

(一)發生應稅銷售行為，為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天;先開具發票的，為開具發票的當天。

(二)進口貨物，為報關進口的當天。

增值稅扣繳義務發生時間為納稅人增值稅納稅義務發生的當天。

六、2011年，《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》(1993年12月25日財政部文件(93)財法字第38號發布，2011年10月28日中華人民共和國財政部令第65號第二次修改并發布)

第三十八條條例第十九條第一款第(一)項規定的收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天，按銷售結算方式的不同，具體為：

(一)采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發出，均為收到銷售款或者取得索取銷售款憑據的當天。

(二)采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發出貨物并辦妥托收手續的當天。

(三)采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為書面合同約定的收款日期的當天，無書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的，為貨物發出的當天。

(四)采取預收貨款方式銷售貨物，為貨物發出的當天，但生產銷售生產工期超過12個月的大型機械設備、船舶、飛機等貨物，為收到預收款或者書面合同約定的收款日期的當天。

(五)委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位的代銷清單或者收到全部或者部分貨款的當天。未收到代銷清單及貨款的，為發出代銷貨物滿180天的當天。

(六)銷售應稅勞務，為提供勞務同時收訖銷售款或者取得索取銷售款的憑據的當天。

(七)納稅人發生本細則第四條第(三)項至第(八)項所列視同銷售貨物行為，為貨物移送的當天。

發票管理基本規定

一、2010年，《中華人民共和國發票管理辦法》(國務院令第587號修改發布)

第三條本辦法所稱發票，是指在購銷商品、提供或者接受服務以及從事其他經營活動中，開具、收取的收付款憑證。

第十九條銷售商品、提供服務以及從事其他經營活動的單位和個人，對外發生經營業務收取款項，收款方應當向付款方開具發票;特殊情況下，由付款方向收款方開具發票。

二、2014年，《中華人民共和國發票管理辦法實施細則》(國家稅務總局令第37號修改后重新發布)

第二十五條向消費者個人零售小額商品或者提供零星服務的，是否可免予逐筆開具發票，由省稅務機關確定。

第二十六條填開發票的單位和個人必須在發生經營業務確認營業收入時開具發票。未發生經營業務一律不準開具發票。

三、2006年，《增值稅專用發票使用規定》(國稅發〔2006〕156號修改后發布，后有修改)

第十一條專用發票應按下列要求開具：

(一)項目齊全，與實際交易相符;

(二)字跡清楚，不得壓線、錯格;

(三)發票聯和抵扣聯加蓋財務專用章或者發票專用章;

(四)按照增值稅納稅義務的發生時間開具。

對不符合上列要求的專用發票，購買方有權拒收。

其他相關規定

一、《國家稅務總局中國民用航空局關于印發<航空運輸電子客票行程單管理辦法(暫行)>的通知》(國稅發〔2008〕54號)

第一條《航空運輸電子客票行程單》(以下簡稱《行程單》)納入發票管理范圍，由國家稅務總局負責統一管理，套印國家稅務總局發票監制章。經國家稅務總局授權，中國民用航空局負責全國《行程單》的日常管理工作。

第二條民航各地區管理局及其派出機構負責所轄地區的公共航空運輸企業、航空運輸銷售代理企業《行程單》的領購、發放、開具、保管和繳銷等環節的監督檢查。民航各地區管理局及其派出機構在查處《行程單》案件時，可提請轄區相關主管稅務機關共同參與檢查。對違反《發票管理辦法》的行為，應提請轄區內相關主管稅務機關進行處理。相關主管稅務機關應按《發票管理辦法》的規定對違法行為進行查處。

各省、自治區、直轄市和計劃單列市稅務局可依據本通知的規定，根據實施檢查或案件發生的區域確定相關的主管稅務機關。

稅務機關接到消費者舉報涉及納稅人偽造、虛開《行程單》的案件，可直接受理。稅務機關在實施稅務檢查或受理消費者舉報時發現有偽造、虛開《行程單》等違法行為的，按《稅收征收管理法》、《發票管理辦法》的規定進行處罰。

附件：《航空運輸電子客票行程單管理辦法(暫行)》

第十八條公共航空運輸企業和航空運輸銷售代理企業在旅客購票時，應使用統一的打印軟件開具《行程單》，不得手寫或使用其他軟件套打;打印項目、內容應與電子客票銷售數據內容一致，不得重復打印，并應告知旅客《行程單》的驗真途徑?！缎谐虇巍愤z失不補。嚴禁虛開、偽造、倒賣《行程單》。

二、2017年，《財政部 國家稅務總局關于租入固定資產進項稅額抵扣等增值稅政策的通知》(財稅[2017]90號)

第二條自2018年1月1日起，納稅人已售票但客戶逾期未消費取得的運輸逾期票證收入，按照“交通運輸服務”繳納增值稅。納稅人為客戶辦理退票而向客戶收取的退票費、手續費等收入，按照“其他現代服務”繳納增值稅。

三、2016年，《國家稅務總局關于在境外提供建筑服務等有關問題的公告》(國家稅務總局公告2016年第69號)

第四條納稅人提供建筑服務，被工程發包方從應支付的工程款中扣押的質押金、保證金，未開具發票的，以納稅人實際收到質押金、保證金的當天為納稅義務發生時間。

四、2012年，《國家稅務總局關于納稅人虛開增值稅專用發票征補稅款問題的公告》(國家稅務總局公告2012年第33號)

納稅人虛開增值稅專用發票，未就其虛開金額申報并繳納增值稅的，應按照其虛開金額補繳增值稅;已就其虛開金額申報并繳納增值稅的，不再按照其虛開金額補繳增值稅。稅務機關對納稅人虛開增值稅專用發票的行為，應按《稅收征收管理法》、《發票管理辦法》的有關規定給予處罰。納稅人取得虛開的增值稅專用發票，不得作為增值稅合法有效的扣稅憑證抵扣其進項稅額。

五—1、2015年，《市場采購貿易方式出口貨物免稅管理辦法(試行)》(國家稅務總局公告2015年第89號發布)

第三條市場經營戶自營或委托市場采購貿易經營者以市場采購貿易方式出口的貨物免征增值稅。

第五條市場經營戶或市場采購貿易經營者應按以下要求時限，在市場采購貿易綜合管理系統中準確、及時錄入商品名稱、規格型號、計量單位、數量、單價和金額等相關內容形成交易清單。

(一)自營出口，市場經營戶應當于同外商簽訂采購合同時自行錄入;

(二)委托出口，市場經營戶將貨物交付市場采購貿易經營者時自行錄入，或由市場采購貿易經營者錄入。

第六條市場經營戶應在貨物報關出口次月的增值稅納稅申報期內按規定向主管稅務機關辦理市場采購貿易出口貨物免稅申報;委托出口的，市場采購貿易經營者可以代為辦理免稅申報手續。

第七條稅務機關應當利用海關相關數據和市場采購貿易綜合管理系統相關信息，結合實際情況，加強市場采購貿易方式出口貨物免稅管理工作。

五—2、《財政部 稅務總局 商務部 海關總署關于跨境電子商務綜合試驗區零售出口貨物稅收政策的通知》(財稅〔2018〕103號)

第一條對綜試區電子商務出口企業出口未取得有效進貨憑證的貨物，同時符合下列條件的，試行增值稅、消費稅免稅政策：

(一)電子商務出口企業在綜試區注冊，并在注冊地跨境電子商務線上綜合服務平臺登記出口日期、貨物名稱、計量單位、數量、單價、金額。

(二)出口貨物通過綜試區所在地海關辦理電子商務出口申報手續。

(三)出口貨物不屬于財政部和稅務總局根據國務院決定明確取消出口退(免)稅的貨物。

六、《國家稅務總局關于跨境電子商務綜合試驗區零售出口企業所得稅核定征收有關問題的公告》(國家稅務總局公告2019年第36號)

第一條綜試區內的跨境電商企業，同時符合下列條件的，試行核定征收企業所得稅辦法：

(一)在綜試區注冊，并在注冊地跨境電子商務線上綜合服務平臺登記出口貨物日期、名稱、計量單位、數量、單價、金額的;

(二)出口貨物通過綜試區所在地海關辦理電子商務出口申報手續的;

(三)出口貨物未取得有效進貨憑證，其增值稅、消費稅享受免稅政策的。

從現行各項規定來看，對于開具發票既有嚴格的規定，又有務實的規定。但有一點是肯定的，不以真實業務發生而開具的發票是違法違規的，是需要處罰的。真實業務發生的具體實施存在有即時交易、一次性過程交易、連續性過程交易等不同的情形，與開具發票時點相應，可能在前，可能在后，可能在過程之中，也可能存在后續的中斷、中止等。發票管理辦法需要完善。對于只有對外開具，沒有取得相應成本類發票的，以涉嫌虛開給予預警并核查是一件非常普通的事，否則要風險管理干么?因此，許多事沒有定論或許是最務實的結論，畢竟業務的模式也是處于革新之中，才有了經濟發展的動力。

2016年4月的解析——

營改增新政亂彈之（三）——增值稅納稅義務發生時間，“先開具發票的，為開具發票的當天。”

【題記】在增值稅上，“增值稅納稅義務發生時間，先開具發票的，為開具發票的當天”的觀點，可以說是由來已久，根深蒂固。實務中，執法、司法、守法基本都恪守著這一“鐵律”?，F在，營改增撲面而來……時過境遷，這條堅守多年的“鐵律”，還能守得住嗎？守不住時又該如何善后呢？

稅草堂︱無極小刀：營改增新政（財稅【2016】36號文）亂彈之（三）——增值稅納稅義務發生時間，“先開具發票的，為開具發票的當天。”

一、《增值稅暫行條例》（國務院令第134號）及其實施細則實行之時（2009年1月1日前）的無奈期

《增值稅暫行條例》（國務院令第134號）對增值稅納稅義務發生時間的規定是“銷售貨物或者應稅勞務，為收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據的當天。”

但由于增值稅制度設計的關鍵是憑發票抵扣。實務中稅務機關普遍反映，很多納稅人，開具了增值稅專用發票，但由于不符合增值稅納稅義務發生時間的規定，而不能對納稅人的此類行為征收增值稅。因此，紛紛上書，要求有關立法（規）部門修訂《增值稅暫行條例》時，增加相關規定規范這種行為。

二、《增值稅暫行條例》（國務院令第538號）及其實施細則實行之時（2009年1月1日之后）的平靜期

2009年1月1日，《增值稅暫行條例》（國務院令第538號）修訂，在增值稅納稅義務發生時間的條款中，增加了“先開具發票的，為開具發票的當天”的規定，與原來的“銷售貨物或者應稅勞務，為收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據的當天”并列。

本次修訂后《增值稅暫行條例釋義》（2009年09月14日），“銷售貨物或者應稅勞務時先開具發票的納稅義務發生時間為開具發票的當天”的釋義：增值稅實行憑發票抵扣稅款制，即納稅人抵扣進項稅額以增值稅扣稅憑證上注明的增值稅額為準，購買方在取得增值稅扣稅憑證后，即便是尚未向銷售方支付款項，但卻可以憑增值稅專用發票去抵扣稅款。這時，如果再強調銷售方的納稅義務發生時間為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天的話，則會造成稅款征收上的脫節。即一邊(指銷售方)還沒開始納稅，一邊(指購買方)卻已經開始將稅務機關未征收到的稅款進行抵扣。此外,由于普通發票與增值稅專用發票均屬于商事憑證,征稅原則應當保持一致。所以,為了避免此類稅款征收脫節現象的發生,維護國家稅收利益,同時保證征稅原則的一致性,本條第(一)項規定,如果納稅人銷售貨物或者應稅勞務時先開具發票的,納稅義務發生時間為開具發票的當天。

從此時起，納稅人申報納稅，稅務稽查查處稅案、人民法院裁判稅案有了統一的尺度，大家紛紛按此執行。堵漏增收，意義重大。執行多年后，理念已經深入人心，盡管有時候也有微弱的不同聲音發出，但已經根深蒂固，難以撼動主流。

三、營改增“財稅【2016】36號文”出臺后的動搖期

將要登臺的營改增新政的綱領性文件“財稅【2016】36號”，在規定增值稅的納稅義務發生時間時也有“納稅人發生應稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天；先開具發票的，為開具發票的當天。”的規定。

但這里的理解與《增值稅暫行條例》中相同規定的理解，卻已大大不同。從其附件中有多處可以看出，“先開具了發票，既含專票也含普票，并不必然發生增值稅納稅義務”。具體理解，需結合具體事項。如何把握，到現在為止，還沒有詳細的規定。

令人不解的是：多年建立起來的“大廈”，忽然之間被動搖，且事先毫無征兆，事后毫無解釋，強行扭轉，不做疏通解釋。一副我行我素，愛咋咋地的模樣。

四、何去何從？

執行《增值稅暫行條例》的納稅人，堅持原來的理解？

執行財稅【2016】36號文的納稅人執行現在的理解？

同樣內容的法條，卻有著不同的理解，且并行。咋看都有點別扭！